0.00грн.
Зробити замовленняАванс до ПДВ-реєстрації, товар відвантажено після реєстрації: чи виникає ПДВ при поверненні товару
Розглянемо поширену на практиці ситуацію: аванс за товар отримано ще до реєстрації підприємства платником ПДВ, а сам товар відвантажено покупцю вже після реєстрації. Оскільки перша подія (аванс) відбулася до ПДВ-реєстрації, податкова накладна на відвантаження не складалась. Згодом, коли підприємство вже є платником ПДВ, покупець повертає товар — на дату повернення в обліку числився борг покупця, а після повернення утворилася переплата на його користь. Чи виникає в такому разі ПДВ і чи потрібно складати податкову накладну на дату повернення?
⚠️ Базовий висновок нижче правильний лише за умови, що товар, який відвантажили після ПДВ-реєстрації, не купувався окремо з вхідним ПДВ уже в статусі платника. Якщо товар для виконання доперетраційного авансу був придбаний (чи виготовлений) із вхідним ПДВ після реєстрації, виникає окремий і важливий обов'язок — нарахування компенсуючих податкових зобов'язань за п. 198.5 ПКУ, який детально розглянуто в розділі 3. Це саме той момент, який найчастіше випускають з уваги.
1. Чому відвантаження після реєстрації не створило ПДВ-зобов'язань
За правилом першої події, встановленим п. 187.1 Податкового кодексу України, дата виникнення податкових зобов'язань — це дата, що настала раніше: або дата зарахування коштів від покупця, або дата відвантаження товару. Водночас відповідно до ст. 183 ПКУ особа набуває статусу платника ПДВ з дати реєстрації, зазначеної у відповідному реєстрі, і операції, здійснені до цієї дати, не є для неї об'єктом оподаткування ПДВ.
У розглянутій ситуації перша подія — отримання авансу — відбулася до реєстрації, тому право і обов'язок нарахувати ПДВ та скласти податкову накладну на цю операцію не виникли (право складати ПН відповідно до п. 201.8 ПКУ мають виключно зареєстровані платники ПДВ). Друга подія — відвантаження товару — відбулася вже після реєстрації, але оскільки операція оцінюється в цілому за першою подією, це відвантаження не породжує нового об'єкта оподаткування. Ця позиція прямо підтверджується роз'ясненнями ДПС: якщо перша подія відбулася до реєстрації платником ПДВ, а друга — після, податкові зобов'язання з ПДВ за такою операцією не нараховуються, за умови, що платник не застосовує касовий метод.
2. Чому повернення товару не створює нової податкової накладної чи розрахунку коригування
Механізм коригування ПДВ при поверненні товару чи авансу встановлений ст. 192 ПКУ і працює виключно через розрахунок коригування (РК) до вже існуючої податкової накладної. Відповідно до п. 192.1 ПКУ, зміна суми компенсації вартості товарів, включно з поверненням товару чи коштів, коригується саме на підставі РК до раніше складеної ПН.
Якщо первісної податкової накладної не було (як у нашому випадку — через те, що перша подія відбулася до реєстрації), то коригувати нічого: немає базової ПН — немає підстав і для РК. Саме повернення товару в такій ситуації не перетворюється на нову оподатковувану поставку з боку продавця, яка вимагала б окремої податкової накладної на дату повернення.
3. Суміжний ризик, який часто випускають з уваги: компенсуючі податкові зобов'язання за п. 198.5 ПКУ
Це ключовий момент, який стосується саме комбінації "аванс до реєстрації + відвантаження товару після реєстрації", і про нього прямо йдеться в офіційному роз'ясненні ГУ ДПС в Одеській області, де розглянуто ситуацію, ідентичну описаній вище.
Позиція ДПС: якщо суб'єкт господарювання до реєстрації платником ПДВ отримав авансову оплату за товар, який буде придбаний та відвантажений покупцю вже в періоді реєстрації платником ПДВ, то на дату виникнення підстав для включення сум ПДВ до податкового кредиту за таким товаром платник зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання за правилами п. 198.5 ст. 198 ПКУ — оскільки товар придбаний з ПДВ використовується для операції, яка не є об'єктом оподаткування. Джерело: роз'яснення ГУ ДПС в Одеській області.
Тобто ключове тут — не сам факт відвантаження товару за неоподатковуваним авансом, а те, звідки взявся сам товар:
| Джерело товару, відвантаженого після реєстрації | Чи виникають компенсуючі ПЗ за п. 198.5 |
|---|---|
| Товар був у наявності (на складі) ще до реєстрації платником ПДВ, придбаний без вхідного ПДВ (наприклад, у неплатника або ще до реєстрації) | Ні — компенсуючі ПЗ нараховують лише за наявності вхідного ПДВ при придбанні; якщо його не було, компенсувати нічого |
| Товар придбано (або виготовлено з придбаних компонентів) уже після реєстрації платником ПДВ, з вхідним ПДВ, спеціально для виконання доперетраційного авансу | Так — на дату виникнення права на податковий кредит за такою купівлею потрібно нарахувати компенсуючі ПЗ і скласти зведену компенсуючу ПН за п. 198.5 ПКУ (тип причини "08" — постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування ПДВ) |
Що це означає для повернення товару
Якщо компенсуючі податкові зобов'язання за п. 198.5 вже були нараховані на дату відвантаження (другий сценарій у таблиці вище), то повернення товару створює окреме практичне питання: чи потрібно тепер коригувати саме цю компенсуючу зведену ПН розрахунком коригування, оскільки товар більше не використовується у неоподатковуваній операції — він повернувся на склад і потенційно може бути проданий вже як звичайна оподатковувана поставка. Технічно порядок заповнення РК до зведеної компенсуючої ПН за п. 198.5 існує і застосовується для коригування обсягу постачання чи суми ПЗ. Однак чіткого готового роз'яснення ДПС саме для сценарію "повернення товару, під який раніше нарахували компенсуючі ПЗ" немає — цей момент рекомендуємо перевіряти індивідуально, за потреби звертаючись за ІПК до ДПС.
4. Виняток: касовий метод визначення податкових зобов'язань
Окремо варто перевірити, чи не застосовує підприємство касовий метод визначення податкових зобов'язань (п. 44 підрозділу 2 розділу XX та інші спеціальні норми ПКУ). Податківці окремо підкреслюють: висновок про відсутність ПДВ при першій події до реєстрації діє саме за умови, що платник не обрав касовий метод. За касового методу податкові зобов'язання виникають на дату фактичного надходження коштів, а не за загальним правилом першої події — тому механізм оцінки операції може відрізнятися і потребує окремої перевірки в конкретній ситуації.
5. Переплата, що утворилася після повернення
Сам факт того, що після повернення товару в обліку з'явилася переплата на користь покупця, ще не створює ПДВ-наслідків. Це поки що лише результат перерахунку взаєморозрахунків між сторонами. Ситуація змінюється, якщо сторони не повертають цю переплату грошима, а письмово чи фактично зараховують її в рахунок оплати майбутньої поставки — тоді для цієї нової поставки сума переплати стає авансом і може стати першою подією за новою оподатковуваною операцією, за якою вже потрібно скласти податкову накладну за загальними правилами (ст. 187, 201 ПКУ).
| Подальша доля переплати | ПДВ-наслідки |
|---|---|
| Повертається покупцю грошима | Не виникають — повернення коштів саме по собі не є об'єктом оподаткування |
| Зараховується в рахунок оплати майбутньої поставки (за домовленістю сторін) | Виникають на дату документа про таке зарахування — сума стає авансом за новою операцією, потрібна ПН за загальними правилами |
6. Бухгалтерський облік операції
З погляду бухобліку підставою для відображення господарських операцій є первинні документи — паперові або електронні (Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну, та Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"). Оскільки первісний продаж не оподатковувався ПДВ (продавець не був платником на дату першої події), його вартість первісно відображалась без ПДВ. При поверненні товару після реєстрації проводиться сторнування доходу і собівартості за первісною вартістю, а також коригуються розрахунки з покупцем — зменшення дебіторської заборгованості з утворенням кредиторської заборгованості (переплати). Сам факт такого сторнування додаткових ПДВ-наслідків не створює, якщо операція взагалі не була об'єктом оподаткування.
Підсумок
| Питання | Відповідь |
|---|---|
| Чи виникає ПДВ на дату повернення товару? | Ні, якщо первісна операція справді не мала ПДВ-наслідків (перша подія — до реєстрації) і касовий метод не застосовується |
| Чи потрібно складати ПН на дату повернення? | Ні — немає первісної ПН, тому немає підстав ні для нової ПН, ні для РК |
| Чи є суміжний ризик, який варто перевірити окремо? | Так — якщо товар придбавався з вхідним ПДВ уже після реєстрації, могли виникнути компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ на дату відвантаження, а повернення товару може вимагати їх коригування |
| Коли ПДВ все ж таки з'явиться? | Лише якщо переплату буде оформлено як аванс у рахунок нової майбутньої поставки — тоді ПН складається вже за новою операцією |
Отже, у базовому сценарії ПДВ і обов'язок складати податкову накладну на дату повернення товару не виникають. Але перш ніж закривати питання, обов'язково перевірте походження відвантаженого товару (чи не купувався він з вхідним ПДВ уже після реєстрації) та застосування касового методу — обидва фактори здатні змінити висновок.
Нормативна база: п. 187.1, ст. 183, п. 192.1, п. 198.5, п. 201.8 Податкового кодексу України; роз'яснення ГУ ДПС в Одеській області щодо застосування п. 198.5 ПКУ до товарів, придбаних після реєстрації платником ПДВ під доперетраційний аванс; Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"; Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (наказ Мінфіну від 24.05.1995 № 88). Матеріал має інформаційний характер і не є вичерпною податковою чи юридичною консультацією. Для остаточної кваліфікації конкретної операції, особливо щодо компенсуючих податкових зобов'язань за п. 198.5 та коригувань при поверненні товару, рекомендуємо звернутися за індивідуальною податковою консультацією до територіального органу ДПС.
